Zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa albo wskutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku. Sposób powstania zobowiązania podatkowego ma wpływ na długość terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Zobowiązanie podatkowe, które powstaje wskutek doręczenia decyzji ustalającej to zobowiązanie, np. podatek od nieruchomości, nie powstaje, jeśli decyzja ustalająca została doręczona po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 1 o.p.). Jednak jeśli organ podatkowy doręczy decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, to zobowiązanie ustalone w decyzji przedawnia się po pięciu latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności.
Przykład – Osoba fizyczna złożyła właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomości, którą nabyła we wrześniu 2007 r. Organ podatkowy zagubił informację za 2007 r. i nie wydał decyzji. Organ podatkowy mógł doręczyć decyzję ustalającą podatek za 2007 r. do końca 2010 r., ale tego nie uczynił, a zatem przedawniło się prawo do wydania decyzji, tym samym zobowiązanie podatkowe nie powstało i już za ten okres nie może powstać.
W przypadku, gdy wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe odbywa się w oparciu o złożoną deklarację przez podatnika, np. podatek od nieruchomości, których właścicielem są osoby prawne, a podatnik złoży deklarację po terminie albo niekompletną, termin do wydania decyzji wydłuża się. A jeśli podatnik nie złoży deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, wówczas zobowiązanie podatkowe powstałe wskutek doręczenia decyzji ustalającej nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Przedawnienie jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. A zatem po upływie określonego terminu wynikającego z przepisów prawa (co do zasady pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy) podatnik nie ma obowiązku zapłaty podatku, ponieważ obowiązek jego zapłaty się przedawnił.
Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa liczy się od momentu powstania obowiązku podatkowego zarówno, gdy chodzi o niezapłacony podatek, który podatnik zadeklarował w deklaracji, jak i zobowiązanie podatkowe określone w prawidłowej wysokości za dany rok podatkowy przez organ podatkowy w decyzji podatkowej.
W przypadku kontroli podatkowej za dany okres, która wykazała nieprawidłowości, organ podatkowy pierwszej instancji może wydać (i doręczyć) decyzję podatkową przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Przykład – Podatnik zawyżył koszty, przez co wykazał mniejszy dochód do opodatkowania za 2005 r. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. upłynął 30 kwietnia 2006 r. A zatem organ podatkowy, który wskutek kontroli wykaże zaniżenie dochodu, może określić podatek za 2005 r. w prawidłowej wysokości do końca 2011 r. (do 31.12.2011 r. musi doręczyć decyzję).
Decyzji wydanej przez organ podatkowy pierwszej instancji, choć jest decyzją nieostateczną (przysługuje od niej odwołanie), może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który ona określa, jest krótszy niż trzy miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Jeśli organ podejmie odpowiednie środki egzekucyjne, wówczas zobowiązanie z takiej decyzji się nie przedawni.
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja.
Bieg terminu przedawnienia
Na wydłużenie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wpływa zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia. Sytuacje, w których bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony lub przerwany, zostały określone w Ordynacji podatkowej. Przerwanie biegu przedawnienia różni się od zawieszenia terminu tym, że przy zawieszeniu pewnego czasu nie wlicza się do okresu przedawnienia. Po zakończeniu okresu zawieszenia bieg terminu przedawnienia jest kontynuowany. Natomiast w przypadku przerwania biegu terminu przedawnienia, po ustaniu okoliczności przerywających bieg terminu przedawnia, termin przedawnienia liczy się od nowa.
Okoliczności zawieszenia terminu przedawnienia
Jeżeli wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu. Trwa ono do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub uprawomocniło się orzeczenie sądu, jednak nie dłużej niż przez dwa lata (art. 68 § 5 o.p.).
Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:
• od dnia wydania decyzji w sprawie odroczenia płatności podatku (zaległości podatkowej) lub rozłożenia go na raty do dnia terminu płatności odroczonego podatku (zaległości podatkowej), ostatniej raty podatku (zaległości podatkowej)
• od dnia wejścia w życie rozporządzenia wydanego przez ministra finansów w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku do dnia upływu przedłużonego terminu.
Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem:
• wszczęcia postępowania karnego skarbowego w związku z niewykonaniem zobowiązania podatkowego
• wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania
• wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa
• doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d §2 o.p. (formy zabezpieczenia wykonania decyzji) lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Wznowienie biegu terminu przedawnienia
Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu:
• prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe
• doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności
• uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa
• wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu
• zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Bieg terminu przedawnienia, o którym jest mowa w art. 68 § 1 i 3 oraz w art. 70 § 1 o.p., ulega także zawieszeniu, jeśli możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a ustalenie lub określenie przez organ podatkowy wysokości tego zobowiązania uzależnione jest od uzyskania odpowiednich informacji od organów innego państwa.
Zawieszenie terminu przedawnienia następuje od dnia wystąpienia przez organ podatkowy z wnioskiem do organu innego państwa do dnia uzyskania przez organ podatkowy żądanej informacji – jednak nie dłużej niż przez trzy lata. Może następować wielokrotnie – w takich przypadkach okres łącznego zawieszenia terminu przedawnienia nie może przekraczać trzech lat.
Przerwanie biegu terminu przedawnienia
Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego.
Bieg terminu przedawnienia jest przerwany także wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik był zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
 
Podstawa prawna: art. 59, art. 68-71, art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.)
IWONA CZAUDERNA doradca podatkowy
źródło: Eurogospodarka nr 4/2011